Son dönemde bazı vergi daireleri, vergi mükelleflerine 213 sayılı Kanunun 230. maddesine ve 509 Sıra Numaralı VUK Genel Tebliğine aykırı olarak e- Arşiv Faturada bulunması gereken asgari bilgilere yer vermeden “Nihai Tüketici, Muhtelif Müşteriler ibareli e- Arşiv Fatura düzenlemesi” nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesmektedir.

Özel usulsüzlük cezası Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde düzenlenmektedir. E arşiv faturalarda asgari bilgiye yer verilmemesi nedeniyle uygulanan cezalara gerekçe gösterilen 1. fıkrada, “Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere, verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi, bu belgelerin elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller hariç olmak üzere kâğıt olarak düzenlenmesi ya da bu Kanunun 227, 231 ve 234 üncü maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bir takvim yılı içinde ilk tespitte 10.000 (14.000 TL) Türk lirasından, sonraki tespitlerde Kanuna bağlı 2 sayılı cetvelde yer alan tutarlardan aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.” denilmekte, bu madde ile atıf yapılan VUK m. 227’de, “Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir”,

Yine atıf yapılan VUK 231’de ise, “Faturanın düzenlenmesinde aşağıdaki kaidelere uyulur:
(…)

Bu Kanunun 232 nci maddesinin birinci fıkrasına göre fatura düzenlemek zorunda olanlar, müşterinin adı ve soyadı ile bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarasının doğruluğundan sorumludur. (Ancak bu sorumluluk, aynı maddenin 2’nci fıkrasının uygulandığı halleri kapsamaz.) Fatura düzenleyenin istemesi halinde müşteri kimliğini ve vergi dairesi hesap numarasını gösterir belgeyi ibraz etmek zorundadır.” denilmektedir.
VUK 232. maddesinde,
“Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler:

1.Birinci ve ikinci sınıf tüccarlara;
2.Serbest meslek erbabına;
3.Kazançları basit usulde tesbit olunan tüccarlara
4.Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere;
5.Vergiden muaf esnafa.
Sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlara da fatura istemek ve almak mecburiyetindedirler.

Yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit edilenlerden ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin 50.000.000 (9.900 TL) lirayı geçmesi veya bedeli 50.000.000 (9.900 TL) liradan az olsa dahi istemleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi mecburidir.” denilmektedir.

Kanun bir bütün halinde incelendiğinde fatura bilgilerinde teşvikin mükellefe zorunlu tutulduğu görülmektedir.

Ne var ki vergi mükellefi olmayan ve uygulamada nihai tüketici olarak adlandırılan kişilerin isim soy isim ve TC Kimlik numarasını paylaşmaması, paylaşamaması, paylaşmak istememesi halinde uygulamada vergi mükellefine “muhtelif müşteriler, nihai tüketici” adına fatura düzenlemek dışında çözüm kalmamaktadır.

Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı Diyarbakır Vergi Dairesi Başkanlığı’na “Muhtelif Müşterilere Düzenlenecek E-Arşiv Faturalarda Kimlik Bilgileri Alanına Yazılacak Bilgi” sorulmuş, Diyarbakır Vergi Dairesi 36486581-105-46876 sayılı özelgesinde,

“(…) Diğer taraftan, 509 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “IV.2.4.3. e-Arşiv Fatura Olarak Düzenlenme Zorunluluğu Getirilen Diğer Faturalar” başlıklı bölümünde; “e-Arşiv Fatura uygulamasına dahil olmayan mükelleflerce, 1/1/2020 tarihinden itibaren düzenlenecek faturaların, vergiler dahil toplam tutarının 30 Bin TL’yi (vergi mükelleflerine düzenlenenler açısından vergiler dahil toplam tutarı 5.000 TL’yi) aşması halinde, söz konusu faturaların, bu Tebliğin “V.7.” ve “VIII.” numaralı bölümlerinde belirtilen istisnai durumlar haricinde, “e-Arşiv Fatura” olarak Başkanlıkça sunulan e-Belge düzenleme portalı üzerinden düzenlenmesi zorunludur. Söz konusu faturaların bu Tebliğin “V.7.” ve “VIII.” numaralı bölümlerinde belirtilen istisnai durumlar haricinde e-Arşiv Fatura yerine matbu (kağıt) fatura olarak düzenlenmesi veya alınması halinde, faturayı düzenleyen ile nihai tüketici dışındaki vergi mükellefiyeti bulunan alıcı hakkında düzenlenen veya alınan her bir kağıt fatura için ayrı ayrı olmak üzere Kanunun 353 üncü maddesinde öngörülen cezai hüküm uygulanır. Satıcı ve alıcının her ikisinin de e-Fatura uygulamasına kayıtlı kullanıcılar olması halinde, bunlar arasında düzenlenen faturaların tamamının e-Fatura olması gerekmektedir. Aynı günde aynı kişilere düzenlenen faturalar topluca birlikte değerlendirilecek olup, faturaların vergi dâhil tutar toplamının belirtilen tutarı aşması halinde, söz konusu faturaların e-Arşiv Fatura olarak düzenlenmesi ve alınması zorunluluğu bulunmaktadır.” açıklaması yapılmıştır.

Bu kapsamda düzenlenecek e-Arşiv Fatura üzerinde vergi kimlik numarası veya T.C. kimlik numarası bulunması zorunludur. Ancak, vergi mükellefi olmayan nihai tüketicilere düzenlenecek faturalarda vergi dairesi ve vergi kimlik numarası veya T.C. kimlik numarası bilgilerine yer verilmesi zorunluluğu bulunmadığından, ilgide kayıtlı başvurunuzda belirtilen “Muhtelif Müşteriler” adına düzenlenecek e-Arşiv Faturaların alıcı T.C. kimlik numarası alanına 11 tane (1) rakamından oluşan “11111111111” bilgisi girilmek suretiyle e-Arşiv Fatura düzenlemek mümkün bulunmakta olup, e-Arşiv Faturada yer alan “Not” alanına her türlü izahat eklenebilmektedir.” denilmek suretiyle özelge verilmiştir.

Kendisine verilen özelgeye uygun hareket eden mükellef veya vergi sorumlusuna, bu hareketleri ceza gerektirse dahi ceza kesilemez. Çünkü Vergi Usul Kanununun 369. maddesinde, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları vergi cezası kesilmeyecek hallerden biri olarak sayılmıştır.

Gelir İdaresi Başkanlığının, son dönemde bu özelgedeki yönlendirmeye uygun düzenlenen faturalara özel usulsüzlük cezası kesmesi özelge talebinde bulunan mükellef dışındaki mükellefler için de hukuka aykırıdır. Mükellefler, kurumdan yapılan özelgeye uygun işlem yaptıklarında bir cezai yaptırımla karşılaşamazlar. Her ne kadar özelge, özelge talebinde bulunan mükellef için bağlayıcı olsa da özelge talebine uygun hareket eden mükellefe bu nedenle ceza kesilemeyecek olması nedeniyle, diğer mükelleflere aynı sebeple bir ceza tanzim edilmesi bu kez Anayasal eşitlik ilkesine aykırı olmakla birlikte özel usulsüzlük cezasının bir cezai yaptırım ihtiva etmesi nedeniyle suçta ve cezada kanunilik ve eşitlik prensibine de aykırı düşecektir.

Diğer yandan bu yükümlülük, Kişisel Verilerin Korunması Kanununun ilgili hükümleri ile de çatışmaktadır. Mükelleflerin TC Kimlik numaraları ve isimleri kanuna göre kişisel veridir. Nihai tüketicinin özellikle mesafeli satış sözleşmelerinde veya duruma göre diğer sözleşmelerde doğru ve gerçek kimlik bilgilerini elde etmek vergi mükellefi için her zaman mümkün olmamakla bazen imkansız olup tesviki de mümkün değildir. Dolayısıyla kanunla mükellefin tüm çabasına rağmen elde edemediği kimlik verileri karşısında yukarıdaki özelgeye uygun şekilde fatura keserek kazancını vergilendirme çabası cezalandırılamayacağı gibi bu ceza uygulamasının yerleşmesi kimlik bilgilerine erişememe nedeniyle fatura düzenleyemeyen mükellefi bu kez hiç fatura düzenlememeye iteceğinden Vergi hukukunun genel esaslarına ve kanunun amacına da aykırıdır.

Bu nedenle, vergi mükelleflerine 213 sayılı Kanunun 230. maddesine ve 509 Sıra Numaralı VUK Genel Tebliğine aykırı olarak e- Arşiv Faturada bulunması gereken asgari bilgilere yer vermeden Nihai Tüketici, Muhtelif Müşteriler ibareli e- Arşiv Fatura düzenlemesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası tanzim edilmesi halinde mükellefin cezanın tebliğinden itibaren 30 gün içinde Vergi Mahkemelerinde iptal davası açması lehine olacaktır.

Av. Janset ÖZDEMİR- SMMM. Erkan YILDIZ